Reclasificarea cheltuielilor de consultanţă şi management rămâne provocarea închiderii exerciţiului financiar pentru anul 2023

Ordinul Ministerului Finanţelor nr. 2649/2023 privind modificarea şi completarea unor reglementări contabile a introdus noi conturi contabile, printre care figurează şi 6121 "Cheltuieli cu redevenţele", 6122 "Cheltuieli cu locaţiile de gestiune", 6123 "Cheltuieli cu chiriile", 616 "Cheltuieli cu drepturile de proprietate intelectuală", 617 "Cheltuieli de management" şi 618 "Cheltuieli de consultanţă". Aceste conturi sunt aplicabile începând cu situaţiile financiare aferente anului 2023, conform unui comunicat remis redacţiei.

Conform comunicatului, pe de altă parte, Ordinul 5394/2023, prin care este reglementată întocmirea şi depunerea situaţiilor financiare anuale şi a raportărilor contabile anuale pentru 2023, prevede prezentarea pe linii separate în contul de profit şi pierdere a cheltuielilor de management şi de consultanţă înregistrate în 2023, cu evidenţierea distinctă a tranzacţiilor efectuate cu părţile afiliate.

Astfel, din punct de vedere practic, pentru închiderea exerciţiului financiar 2023, entităţile trebuie să analizeze cheltuielile înregistrate în contabilitate pe parcursul întregului exerciţiu financiar pentru a detalia şi, după caz, pentru a reclasifica în conturi distincte aceste categorii de cheltuieli.

Ca regulă generală, pentru fiecare element semnificativ din situaţiile financiare trebuie să existe informaţii aferente în notele explicative care sunt parte a situaţiilor financiare. De asemenea, reglementările contabile includ cerinţa de a prezenta în notele care însoţesc situaţiile financiare informaţii referitoare la tranzacţiile cu părţi afiliate, inclusiv suma acestor tranzacţii, natura relaţiei cu părţile respective şi alte informaţii vizavi de aceste operaţiuni.

Ţinând cont că informaţiile cu privire la tranzacţiile cu părţi afiliate erau deja prezentate în notele explicative la situaţiile financiare, aceste noi prevederi contabile scot în evidenţă intenţia autorităţilor de a putea analiza de la distanţă, într-un mod automat, informaţiile referitoare la aceste tipuri de cheltuieli, pe baza formularelor electronice raportate de entităţi ca parte a situaţiilor financiare şi a raportărilor contabile aplicabile pentru toţi contribuabilii.

În continuare, având la dispoziţie informaţii detaliate în raportarea SAF-T pentru contribuabilii mari şi mijlocii, autorităţile au posibilitatea de a analiza în detaliu tranzacţiile la nivel de document justificativ/ factură şi la nivel de înregistrare contabilă şi vor putea solicita ulterior, punctual, detalii/ explicaţii pentru anumite tranzacţii.

Legislaţia contabilă nu include definiţii specifice pentru aceste tipuri de cheltuieli. Avem însă principii generale de raportare financiară, iar în acest caz trebuie să avem în vedere contabilizarea şi prezentarea elementelor din contul de profit şi pierdere ţinând seama de fondul economic al tranzacţiei. Ca regulă, forma juridică a unui document trebuie să fie în concordanţă cu realitatea economică, iar atunci când există diferenţe între fondul sau natura economică a unei operaţiuni sau tranzacţii şi forma sa juridică, entitatea va înregistra în contabilitate aceste operaţiuni, cu respectarea fondului economic al acestora.

Contabilizarea într-un cont distinct a cheltuielilor de management sau de consultanţă poate veni în practică cu provocări pentru aplicarea raţionamentului contabil. Ne întrebăm dacă, în cazul unui contract care se referă la managementul anumitor activităţi, de exemplu, managementul trezoreriei sau managementul facilităţilor de birouri, cheltuielile ar trebui contabilizate în aceeaşi categorie de cheltuieli de management, precum cheltuielile aferente contractelor în baza cărora îşi desfăşoară activitatea consiliul de administraţie al societăţii.

Dacă ne referim la contracte în baza cărora îşi desfăşoară activitatea administratori persoane fizice, care anterior Ordinului 2694/2023 erau contabilizate similar cheltuielilor salariale, considerăm că tratamentul contabil nu ar trebui modificat, respectiv nu ar trebui făcută reclasificarea acestor cheltuieli în categoria cheltuielilor de management. Pe de altă parte, dacă în conformitate cu prevederile contractuale respective, aceste cheltuieli nu sunt similare cheltuielilor de personal şi erau contabilizate în categoria altor cheltuieli cu serviciile executate de terţi, atunci se impune reclasificarea lor în conturile specifice introduse în legislaţie.

Pentru reclasificarea cheltuielilor în categoriile de consultanţă sau management, trebuie analizate în substanţă prevederile contractuale şi natura serviciilor efectiv prestate, ţinând cont de principiile generale de raportare financiară şi de faptul că managementul implică un ansamblu de activităţi de organizare şi conducere a unor activităţi, iar consultanţa implică furnizarea unor sfaturi, opinii, concluzii de către o persoană în probleme ce ţin de specialitatea sa.

Pentru a fi pregătiţi în situaţia unor eventuale controale la distanţă efectuate de autorităţile fiscale, urmate de solicitări adiţionale de informaţii, societăţile ar trebui să documenteze în manualul de politici şi proceduri contabile principiile şi regulile aplicate pentru clasificarea acestor tipuri de cheltuieli şi să se asigure că acestea sunt aplicate consecvent de la o perioadă la alta.

Din punct de vedere fiscal, de multe ori în cazul controalelor fiscale, în situaţia în care aceste cheltuieli sunt aferente unor tranzacţii cu părţi afiliate, inspectorii nu au acordat deducere pentru aceste tipuri de cheltuieli şi pentru TVA aferentă, invocând lipsa documentelor justificative pentru a susţine că aceste servicii sunt prestate efectiv în beneficiul societăţii.

Rămâne de văzut cum vor fi analizate pe viitor de către autorităţi informaţiile raportate de societăţi prin situaţiile financiare, odată cu introducerea acestor conturi, şi în ce măsură vor apărea modificări ale regulilor de deductibilitate fiscală a acestor cheltuieli.