IFRS 16 - provocări fiscale şi contabile

Pentru că în domeniul contabilităţii nu este niciodată timp pentru odihnă, anul 2019 a debutat prin intrarea în vigoare a noului standard de raportare financiară IFRS 16 privind contractele de leasing, aplicabil în mod direct instituţiilor de credit române (inclusiv sucursalelor aparţinând instituţiilor de credit străine), societăţilor listate, dar şi în mod indirect, societăţilor care raportează în baza IFRS către grup. Acest standard aduce cu sine atât provocări contabile, cât mai ales fiscale, acestea din urmă fiind în sfârşit creionate.

• Scopul IFRS 16 şi impactul acestui standard

IFRS 16 are ca obiectiv uniformizarea modului de înregistrare contabilă a contractelor de leasing financiar şi operaţional, în vederea unei mai bune comparabilităţi în situaţiile financiare între entităţi care folosesc diferite tipuri de contracte.

Astfel, în trecut, exista o preferinţă pentru leasingul operaţional, care nu genera cheltuieli financiare (cheltuieli cu dobânda) ce influenţau anumiţi indicatori financiari care ţin de gradul de îndatorare. Sub noul standard, acest lucru nu va mai fi posibil, întrucât toate contractele de leasing, chiar şi banalele contracte de închiriere, vor avea o componentă financiară.

Pentru cei specializaţi în contabilitate, merită menţionat că IFRS 16 modifică radical noţiunea de leasing din prisma locatarului (chiriaşului). Orice contract de leasing sau chirie va fi evidenţiat prin înregistrarea unui activ bilanţier, denumit "Activ aferent dreptului de utilizare, ce decurge din contractul de leasing", a cărui valoare poate fi diferită de valoarea activului-suport luat în leasing, precum şi a unei datorii aferente, denumită "Datorie ce decurge din contractul de leasing". Activul suport va fi înregistrat extra-bilanţier. În contul de profit şi pierdere, vor apărea două tipuri de cheltuieli: cheltuiala cu amortizarea activului aferent dreptului de utilizare şi o cheltuială cu dobânda.

Excepţiile de la regulile de mai sus sunt constituite de contractele de leasing/chirie cu durata mai mică de 12 luni, precum şi bunurile de mică valoare, pentru care se aplică regulile anterioare (doar recunoaşterea unei cheltuieli cu chiria).

Impactul va fi resimţit şi asupra indicatorilor financiari: micşorarea indicatorilor raportaţi la active şi pasive (activul şi pasivul bilanţier mărit), creşterea indicatorilor legaţi de gradul de îndatorare.

Dincolo de provocările tehnice pe care le-au întâmpinat societăţile în adaptarea sistemelor contabile pentru noul mod de reflectare a contractelor de leasing, acestea au avut parte şi de momente de incertitudini determinate de lipsa regulilor fiscale.

• Recent, a fost publicat un proiect de modificare a Codului Fiscal care va clarifica aspectele fiscale întâmpinate de către contribuabilii care aplică IFRS 16 pentru situaţiile financiare statutare

Prin proiect, se aduc lămuriri cu privire la deducerea amortizării fiscale, un subiect de mare interes în rândul contribuabililor afectaţi. Astfel, conform acestui proiect, contribuabilii ar avea dreptul să deducă cheltuiala cu amortizarea activelor ce decurg din contractele de leasing pe o durată care va fi determinabilă în funcţie de intenţia locatarului de a cumpăra activul suport.

Totodată, amortizarea activului ce decurge din dreptul de utilizare din contractul de leasing va fi deductibilă, chiar dacă activul-suport, ca regulă, nu este amortizabil din punct de vedere fiscal (de exemplu, terenuri), cu excepţia fondului de comerţ.

În ceea ce priveşte deducerea cheltuielilor cu dobânda, proiectul confirmă că aceasta va fi încadrată la costurile excedentare ale îndatorării, subiect al limitării anuale la suma de 1.000.000 de euro plus 30% EBITDA "fiscal". În scopul raportării la limită, cheltuiala aceasta financiară se adaugă altor cheltuieli cu dobânzile ale contribuabilului, dacă este cazul.

Potrivit proiectului de modificare a Codului Fiscal, aceste reguli fiscale pentru IFRS 16 s-ar aplica pentru contractele de leasing încheiate începând cu 1 ianuarie 2020. Nu este clar ce se întâmplă cu contractele în derulare din 2020, dar încheiate înainte de 1 ianuarie. Ar fi posibil ca ele să aibă un tratament fiscal diferit de cel contabil, situaţie de natură să genereze inclusiv impozite amânate, pe lângă alte complexităţi de menţinere a evidenţelor.

În concluzie, proiectul este unul aşteptat de contribuabili şi, odată intrat în vigoare, va fi de bun augur, clarificând în mare parte tratamentul fiscal aplicabil ulterior introducerii IFRS 16. Există însă şi zone neacoperite de către normele publicate de către legiuitor, de exemplu, aspecte referitoare la impactul fiscal în cazul prelungirii ulterioare/rezilierii a contractului de leasing, zone ce trebuie analizate punctual, în strânsă legătură cu tratamentul şi raţionamentul contabil. Mai mult decât atât, deoarece, conform proiectului de modificare a Codului Fiscal, regulile menţionate mai sus se vor aplica pentru contractele de leasing încheiate începând cu 1 ianuarie 2020, contribuabilii vor avea nevoie de clarificări din partea legiuitorului privind tratamentul fiscal pentru contractele în derulare.

Anca Ghizdavu, ADIT, Manager Servicii Fiscale, Deloitte România

Laura Necşuliu, Consultant Senior Servicii Fiscale, Deloitte România